La Cassazione, con l’ordinanza n. 19956/2026, ha chiarito che, in tema di accertamenti tributari fondati su indagini bancarie, l’autorizzazione all’accesso ai dati finanziari non può essere ridotta a un mero adempimento interno privo di rilievo esterno. Alla luce dell’art. 8 CEDU e degli artt. 7, 8 e 52 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea, essa deve contenere un nucleo minimo idoneo a rendere verificabili, anche ex post, i presupposti, l’oggetto e i limiti dell’ingerenza nella sfera privata del contribuente.
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Leonarda D’Alonzo
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Analisi del caso
La vicenda traeva origine da accertamenti fiscali emessi nei confronti di uno studio professionale associato e di alcuni professionisti, a seguito di indagini finanziarie relative ai conti correnti dello studio e dei singoli associati.
L’Amministrazione finanziaria contestava maggiori componenti positivi di reddito, ai fini delle imposte dirette, dell’IVA e dell’IRAP, valorizzando movimenti bancari ritenuti non giustificati. I contribuenti impugnavano gli avvisi di accertamento, deducendo, tra gli altri profili, l’illegittimità dell’attività istruttoria per difetto o inidoneità dell’autorizzazione alle indagini bancarie, nonché la non corretta imputazione dei maggiori redditi ai singoli associati.
I giudizi di merito si concludevano con decisioni non uniformi. In alcuni casi le Commissioni tributarie ritenevano legittimi gli accertamenti, pur rideterminando l’imponibile o qualificando diversamente i redditi recuperati; in altri, venivano accolte parzialmente le difese dei contribuenti. La questione giungeva quindi in Cassazione attraverso più ricorsi, successivamente riuniti per connessione oggettiva e soggettiva.
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L’autorizzazione alle indagini bancarie come presidio di legalità
Il punto centrale dell’ordinanza riguarda la natura dell’autorizzazione prevista dagli artt. 32 del d.P.R. n. 600/1973 e 51 del d.P.R. n. 633/1972 per l’acquisizione dei dati bancari.
La Cassazione ha preso le mosse dall’orientamento interno tradizionale, secondo cui l’autorizzazione avrebbe natura preparatoria e interna, non assimilabile a un provvedimento impositivo e, di regola, non autonomamente impugnabile. Tuttavia, la Corte ha ritenuto necessario rileggere tale impostazione alla luce del sopravvenuto quadro convenzionale ed eurounitario.
L’accesso ai dati bancari incide infatti sulla vita privata del contribuente, poiché consente all’Amministrazione di acquisire informazioni personali e patrimoniali idonee a ricostruire aspetti rilevanti della sua attività economica e della sua sfera individuale. Proprio per questa ragione, l’autorizzazione non può essere intesa come atto privo di qualunque contenuto sostanziale, ma deve assolvere una funzione di delimitazione dell’ingerenza pubblica.
La Corte ha quindi valorizzato l’esigenza che la richiesta di accesso ai dati finanziari e il relativo atto autorizzativo permettano di individuare, almeno nei loro tratti essenziali, il contribuente interessato, la pertinenza delle informazioni richieste rispetto all’attività di controllo, l’oggetto dell’acquisizione e i limiti dell’intervento.
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Il rilievo della sentenza CEDU Ferrieri e Bonassisa
L’ordinanza ha attribuito particolare rilievo alla sentenza della Corte EDU Ferrieri e Bonassisa c. Italia, che ha affrontato il tema delle garanzie necessarie in caso di accesso dell’Amministrazione finanziaria ai dati bancari del contribuente.
Secondo la lettura della Cassazione, la giurisprudenza convenzionale non impone necessariamente che l’autorizzazione alle indagini bancarie sia preceduta da un controllo giurisdizionale. Tuttavia, richiede che l’ingerenza sia disciplinata da regole interne sufficientemente chiare, prevedibili e controllabili, in modo da prevenire richieste indiscriminate e sproporzionate.
La Corte ha quindi escluso che il sistema nazionale possa considerare irrilevante la totale mancanza dell’autorizzazione o la presenza di un’autorizzazione priva di un contenuto minimo verificabile. Una simile impostazione priverebbe il contribuente di una tutela effettiva e renderebbe impossibile il controllo giudiziale sulla proporzionalità dell’acquisizione.
Ne deriva che il giudice tributario, chiamato a valutare la legittimità dell’accertamento fondato su indagini bancarie, deve poter verificare se l’accesso ai dati sia stato sorretto da un titolo autorizzativo idoneo a delimitare l’attività istruttoria.
Inutilizzabilità delle risultanze bancarie e limiti dell’accertamento
La Cassazione ha chiarito che la mancanza o l’inidoneità dell’autorizzazione non comporta una semplice irregolarità procedimentale. Il vizio si colloca a monte dell’attività istruttoria, poiché incide sul presupposto giuridico dell’acquisizione dei dati bancari.
In questa prospettiva, le risultanze acquisite in forza di un’autorizzazione assente, generica o non adeguatamente motivata risultano inutilizzabili. L’illegittimità non riguarda soltanto un passaggio formale del procedimento, ma investe la copertura legale dell’ingerenza nella sfera privata del contribuente.
La Corte ha però precisato che l’inutilizzabilità delle risultanze bancarie non determina necessariamente l’invalidità integrale dell’avviso di accertamento. Occorre verificare se la pretesa impositiva si fondi esclusivamente sui dati acquisiti illegittimamente o se possa residuare sulla base di elementi ulteriori, autonomamente e ritualmente acquisiti.
Il giudice del rinvio dovrà quindi procedere a una verifica concreta, distinguendo la parte della ripresa fondata su dati bancari inutilizzabili da quella eventualmente sorretta da altri elementi probatori.
Il coordinamento con lo Statuto dei diritti del contribuente
L’ordinanza ha inoltre richiamato il nuovo quadro normativo introdotto dal d.lgs. n. 219/2023, che ha inserito nella legge n. 212/2000 la disciplina dell’annullabilità, della nullità e dell’irregolarità degli atti dell’Amministrazione finanziaria.
La Corte ha osservato che tale disciplina, pur non essendo applicabile ratione temporis alla fattispecie esaminata, conferma la distinzione tra vizi rilevabili d’ufficio e vizi deducibili dalla parte. In particolare, l’invalidità derivante da atti adottati in violazione o elusione del giudicato, oppure affetti da altri vizi qualificati espressamente come nullità, può essere rilevata d’ufficio. Diversamente, i vizi di annullabilità, quale quello relativo all’autorizzazione alle indagini bancarie, devono essere tempestivamente dedotti dal contribuente.
Nel caso esaminato, la questione era stata ritualmente introdotta nei giudizi di merito, con la conseguenza che il vizio poteva essere scrutinato in sede di legittimità e posto a fondamento della cassazione con rinvio.
Esito della decisione
La Cassazione ha riunito i procedimenti connessi. In uno di essi ha rigettato il ricorso, compensando le spese. Negli altri ha accolto, nei limiti indicati, i motivi relativi alla carenza o inidoneità dell’autorizzazione alle indagini bancarie, ha cassato le sentenze impugnate e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese.
Principio ricavabile
In tema di accertamento tributario fondato su indagini bancarie, l’autorizzazione prevista dagli artt. 32 del d.P.R. n. 600/1973 e 51 del d.P.R. n. 633/1972, letta alla luce dell’art. 8 CEDU e degli artt. 7, 8 e 52 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea, deve contenere un nucleo minimo idoneo a rendere verificabili, anche ex post, i presupposti, l’oggetto e i limiti dell’accesso ai dati bancari del contribuente. La mancanza o l’inidoneità dell’autorizzazione determina l’inutilizzabilità delle risultanze acquisite e l’invalidità dell’avviso di accertamento nella parte in cui la pretesa impositiva si fondi su tali dati, ferma la possibilità per il giudice di verificare se l’accertamento possa reggersi su ulteriori elementi ritualmente acquisiti.
L’ordinanza in sintesi
L’autorizzazione alle indagini bancarie è sempre necessaria?
Sì. Per l’acquisizione dei dati bancari nell’ambito dell’accertamento tributario è necessaria l’autorizzazione prevista dagli artt. 32 del d.P.R. n. 600/1973 e 51 del d.P.R. n. 633/1972. La Cassazione ha chiarito che tale autorizzazione non può essere considerata un mero atto interno privo di rilevanza, poiché costituisce il presupposto di legittimità dell’accesso ai dati finanziari del contribuente.
L’autorizzazione deve essere motivata?
L’autorizzazione deve contenere un nucleo minimo idoneo a rendere verificabili, anche successivamente, i presupposti, l’oggetto e i limiti dell’indagine. Non occorre necessariamente una motivazione analitica sovrapponibile a quella di un atto impositivo, ma non è sufficiente un atto generico o meramente formale, incapace di delimitare l’ingerenza nella sfera privata del contribuente.
Cosa accade se l’autorizzazione manca o è inidonea?
La mancanza o l’inidoneità dell’autorizzazione comporta l’inutilizzabilità delle risultanze bancarie acquisite. Il vizio si colloca a monte dell’attività istruttoria e incide sulla copertura legale dell’accesso ai dati. Di conseguenza, l’avviso di accertamento è invalido nella parte in cui la pretesa fiscale si fonda su quelle risultanze.
L’accertamento viene sempre annullato integralmente?
No. L’inutilizzabilità dei dati bancari non determina automaticamente l’annullamento integrale dell’accertamento. Il giudice deve verificare se la pretesa impositiva si regga esclusivamente sulle movimentazioni acquisite illegittimamente o se possa essere confermata, in tutto o in parte, sulla base di ulteriori elementi ritualmente acquisiti.
Il contribuente deve eccepire il vizio?
Sì. Il vizio relativo all’autorizzazione alle indagini bancarie deve essere dedotto tempestivamente dal contribuente nel giudizio. Non si tratta, secondo la ricostruzione della Corte, di una nullità rilevabile d’ufficio in ogni stato e grado, ma di un profilo di invalidità che deve essere introdotto dalla parte interessata nei termini processuali.
Qual è il rilievo della giurisprudenza CEDU?
La Cassazione ha riletto la disciplina interna alla luce dell’art. 8 CEDU e della sentenza Ferrieri e Bonassisa c. Italia. L’accesso ai dati bancari costituisce un’ingerenza nella vita privata del contribuente e, per essere legittimo, deve essere previsto da regole chiare, proporzionate e accompagnate da garanzie effettive contro controlli indiscriminati.
