Concordato Preventivo Biennale: istruzioni operative (AdE– Circolare n. 18/E)

Come chiarito dalla Legge delega n. 111/2023, recante «Principi e criteri direttivi in materia di procedimento accertativo, di adesione e di adempimento spontaneo», il CPB si inserisce tra le misure finalizzate a razionalizzare gli obblighi dichiarativi e favorire l’adempimento spontaneo. La presente circolare, precipuamente destinata ai contribuenti titolari di reddito di impresa e di lavoro autonomo di minori dimensioni (questi ultimi aderenti al cd. “Regime di forfetari”), verrà esaminata nella sua parte iniziale e centrale, tralasciando volutamente la parte conclusiva nella quale sono descritti gli elementi integrativi della normativa e vengono forniti chiarimenti su quesiti in materia di CPB.

Condizioni di accesso al CPB

L’art. 17 della Legge delega n. 111/2023 al comma 1), lett. g), punto 2), ha previsto l’introduzione del CPB per:

– coloro che sono tenuti all’applicazione degli Indici sintetici di affidabilità (ISA)

– coloro che aderiscono al Regime dei forfetari

per i quali non si realizzano le condizioni ostative previste dagli artt. 10,11 e 24 del D.lgs. n. 108/2024 (di seguito “Decreto CPB”), recante «Disposizioni in materia di accertamento tributario e di concordato preventivo biennale».

Nel dettaglio, è precluso l’acceso al concordato, rispettivamente:

• in presenza di debiti definitivamente accertati con sentenza irrevocabile o con atti impositivi non più soggetti ad impugnazione. Possono comunque accedere al CPB i contribuenti che entro i termini previsti per aderire allo stesso abbiano estinto i predetti debiti in misura tale che l’ammontare complessivo del residuo dovuto, compresi interessi e sanzioni, risulti inferiore alla soglia di 5.000 euro. Non concorrono, altresì, alla determinazione della predetta soglia, i debiti oggetto di provvedimenti di sospensione o di rateazione purché non ricorrano cause di decadenza dei relativi benefici;
• per non aver presentato la dichiarazione dei redditi in relazione ad almeno uno dei tre periodi d’imposta precedenti a quelli di applicazione del concordato, in presenza dell’obbligo a effettuare tale adempimento;
• per aver ricevuto una condanna per uno dei reati previsti dal D. lgs. n. 74/2000, dall’art. 2621 c.c., nonché dagli artt. 648-bis, 648-ter e 648-ter 1 c.p., commessi begli ultimi tre periodi d’imposta antecedenti a quelli di applicazione del concordato;
• per aver conseguito nell’esercizio di impresa o di arti e professioni, redditi o quote di redditi, comunque denominati, in tutto o in parte, esenti, esclusi o non concorrenti alla base imponibile, in misura superiore al 40 % del reddito derivante dall’esercizio d’impresa o di arti e professioni;
• per aver aderito, per il primo periodo d’imposta oggetto di concordato, al regime forfetario di cui all’ 1, commi da 54 a 89 della L. n. 190/2014 (condizione prevista per i soli contribuenti ISA);
• (relativo alle società o gli enti) per essere stati interessati da operazioni di fusione, scissione, conferimento nel primo anno cui si riferisce la proposta di concordato, ovvero, nel caso di società o associazioni di cui all’ 5 del DPR n. 917/1986 (Tuir), non essere state interessate da modifiche della compagine sociale (condizione prevista per i soli contribuenti ISA);

Ambito oggettivo

La proposta di concordato, se accettata, definisce per il successivo biennio – ad eccezione dei soggetti in regime forfettario, per i quali, in via sperimentale, l’adesione al CPB rileva per il solo anno 2024 – il reddito di impresa e di lavoro autonomo e (solo per i soggetti ISA) la base imponibile IRAP.

Resta invece esclusa dal CPB l’IVA, che continua ad applicarsi secondo le ordinarie disposizioni e a vincolare i contribuenti a tutti i conseguenti adempimenti.

Ambito soggettivo: contribuenti ISA e contribuenti in regime forfetario

• Contribuenti ISA

I redditi oggetto di concordato riguardano:

-Il reddito di lavoro autonomo derivante dall’esercizio di arti e professioni, di cui all’art. 54, comma 1, del TUIR, senza considerare i valori relativi a:

1. a) plusvalenze e minusvalenze;
2. b) redditi o quote di redditi relativi a partecipazioni in società di persone e associazioni di cui all’ 5 del TUIR;
3. c) ai corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali, riferibili all’attività artistica o professionale di cui al comma 1-quater del citato articolo.

In caso di reddito da lavoro autonomo, il saldo netto tra il reddito concordato e le plusvalenze e le minusvalenze, i corrispettivi percepiti a seguito della cessione della clientela o di elementi immateriali e i redditi derivanti da partecipazioni, non può essere inferiore a 2.000 euro.

– Il reddito d’impresa, di cui all’art. 56 del TUIR e, per quanto riguarda i contribuenti soggetti ad IRES, alle disposizioni di cui alla Sezione I del Capo II del Titolo II del TUIR, ovvero, per le imprese minori, all’art. 66 del TUIR, senza considerare i valori relativi a:

1. a) plusvalenze e sopravvenienze attive;
2. b) minusvalenze, sopravvenienze passive e perdite su crediti;
3. c) gli utili o le perdite derivanti da partecipazioni in soggetti di cui all’ 5 del citato testo unico, o in un Gruppo europeo di interesse economico GEIE di cui all’art. 11, comma 4, del D. lgs. n. 240/1991 o derivanti da partecipazioni in società di capitali aderenti al regime di cui all’art. 115 ovvero all’art. 116 del TUIR, o gli utili distribuiti, in qualsiasi forma e sotto qualsiasi denominazione, da società ed enti di cui all’art. 73, comma 1 del TUIR (rilevando, ai fini dell’individuazione di questi ultimi, quanto disposto agli artt. 59 e 89 del medesimo testo unico).

In caso di reddito d’impresa il saldo netto tra il reddito concordato e le plusvalenze, le minusvalenze, le sopravvenienze attive/passive, le perdite su crediti, gli utili e le perdite da partecipazione non può essere inferiore a 2.000 euro.

-Per quanto riguarda l’IRAP, invece, l’oggetto del concordato è il valore della produzione netta (VPN) individuato con riferimento agli artt. 5, 5-bis, 8 e 1017 del D. lgs. n. 446/1997 (Decreto IRAP), senza considerare le componenti già individuate dagli artt. 15 e 16 del Decreto CPB per la determinazione del reddito di lavoro autonomo e del reddito d’impresa oggetto di concordato, ove rilevanti ai fini dell’imposta regionale sulle attività produttive.

Anche per l’IRAP, come già osservato per i redditi di lavoro autonomo e d’impresa, il saldo netto tra il VPN oggetto di concordato e le componenti sopra richiamate non può assumere un valore inferiore a 2.000 euro.

Infine, si fa presente che nei periodi d’imposta oggetto di concordato, i contribuenti devono, inoltre, rispettare gli ordinari obblighi contabili e dichiarativi e comunicare i dati per gli ISA. L’obbligo di presentazione dei modelli ISA non sussiste allorquando ricorrano le cause di esclusione dall’applicazione degli stessi, salvo alcune eccezioni, previste dall’art. 9-bis del Decreto ISA e dai singoli decreti di approvazione.

• Forfetari

Le regole di applicazione del CPB ai contribuenti che hanno aderito al regime forfetario risultano parzialmente differenti rispetto a quelle applicabili ai soggetti ISA.

Tale differenza è dovuta alle significative peculiarità che caratterizzano il regime forfetario

Ed invero, una importante differenza riguarda la determinazione delle basi imponibili oggetto di concordato: trattandosi di contribuenti che “ordinariamente” determinano il reddito in modo forfetario, anche il calcolo del concordato risulta più semplice rispetto a quello previsto per i soggetti ISA, non tenendo conto in modo analitico di quelle poste che invece sono considerate per questi ultimi (plusvalenze, minusvalenze, partecipazioni, etc.).

Si segnala, infine, che il Decreto CPB prevede che non possono accedere al concordato preventivo biennale i contribuenti che hanno iniziato l’attività nel periodo d’imposta precedente a quello cui si riferisce la proposta. 

Modalità e termini di adesione alla proposta di concordato

L’art. 8 del Decreto CPB prevede che l’Agenzia delle Entrate mette a disposizione dei contribuenti o dei loro intermediari, anche mediante l’utilizzo delle reti telematiche, appositi programmi informatici per l’acquisizione dei dati necessari per l’elaborazione della proposta di CPB.

Il contribuente può quindi aderire alla proposta formulata dall’Agenzia attraverso l’utilizzo dei citati programmi informatici.

Per il primo anno di applicazione del nuovo istituto del CPB le tempistiche utili per valutare la proposta ed eventualmente aderirvi sono molto ampie e uniformate a quelle previste per la presentazione della dichiarazione annuale dei redditi; all’art.9, comma 3 del Decreto CPB, viene, infatti, previsto che “Per il primo anno di applicazione dell’istituto, il contribuente può aderire alla proposta di concordato entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale dei redditi previsto dall’articolo 11 del decreto legislativo 8 gennaio 2024, n. 1”.

In estrema sintesi, utilizzando il software in argomento il contribuente può:

– inserire i dati necessari;

– calcolare la proposta di Concordato;

– accettare la proposta entro il 31 ottobre

La metodologia adottata per l’adesione al CPB si innesta nel processo di progressiva digitalizzazione del dialogo tra Fisco e contribuente, nell’ottica di riduzione e semplificazione degli adempimenti fiscali. Il processo di calcolo della proposta è trasparente perché, come già precisato, si basa sui dati dichiarati dal contribuente tenuto conto delle modalità di calcolo definite dai decreti ministeriali CPB ISA e forfetari.

Da ultimo, deve ritenersi che il termine previsto per aderire al CPB sia perentorio, in quanto il Legislatore, per il solo 2024, rinvia espressamente alla data del 31 ottobre, in deroga al termine ordinario del 31 luglio. Tale espressa formulazione avalla la conclusione che la data del 31 ottobre 2024 sia tassativa e, pertanto, ai fini dell’accettazione della proposta di CPB non trovi applicazione l’art. 2, comma 7 DPR n. 322/1998in base al quale sono valide le dichiarazioni presentate entro novanta giorni dalla scadenza del termine.

Cause di cessazione del CPB 

Il CPB cessa di avere efficacia al verificarsi, in uno dei periodi di imposta in cui è vigente, di particolari situazioni che incidono in maniera radicale sui presupposti in base ai quali era stato stipulato in precedenza.

Di seguito, l’elencazione della casistica:

• cessazione o modifica dell’attività (per tutti i contribuenti che possono applicare il CPB);
• presenza di particolari ed eccezionali circostanze che hanno determinato la contrazione delle basi imponibili effettive in misura eccedente il 30% rispetto a quelle oggetto di concordato;
• adesione al regime forfetario di cui all’articolo 1, commi da 54 a 89, della legge forfetari (per i soli contribuenti ISA);
• operazioni di fusione, scissione, conferimento effettuate da società o enti, ovvero, modifiche della compagine sociale da parte di società o associazioni di cui all’art. 5 del TUIR (per i soli contribuenti ISA);
• dichiarazione di ricavi di cui all’art. 85, comma 1, esclusi quelli di cui alle lettere c), d) ed e) o compensi di cui all’art. 54, comma 1, del TUIR, di ammontare superiore al limite stabilito dal decreto di approvazione o revisione dei relativi indici sintetici di affidabilità fiscale maggiorato del 50 % (per i soli contribuenti ISA).
• superamento del limite dei ricavi o compensi di cui all’articolo 1, comma 71, secondo periodo, della legge forfetari maggiorato del 50 per cento (per i soli contribuenti che applicano il regime forfetario).

Effetti

Fermo restando il perdurare, durante i periodi di imposta concordati, degli obblighi contabili e dichiarati, l’adesione al CPB produce i seguenti effetti premiali:

• i redditi e il valore della produzione Irap 2024 e 2025 (solo 2024 per i forfetari) vengono concordati, quindi non rilevano eventuali maggiori redditi conseguiti;
• gli incrementi rispetto al 2023 vengono tassati in maniera agevolata con applicazione di un’imposta sostitutiva che varia dal 10% al 15% a seconda del risultato ISA conseguito nel 2023. Per i forfetari la sostitutiva sugli incrementi è del 10%, ridotta al 3% per i primi 5 anni di attività;
• qualora il contribuente abbia a disposizione perdite fiscali queste possono essere utilizzate per abbattere il reddito concordato, fermo restando che il reddito assoggettato a imposizione non può essere inferiore a euro 2.000,00;
• nei confronti di tutti coloro che aderisco al CPB, non possono essere effettuati accertamenti di cui all’art. 39 DPR n. 600/1973, salvo che in esito all’attività istruttoria dell’Amministrazione finanziaria non rilevino cause di decadenza dal CPB.

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