Le Sezioni Unite Civili della Corte di Cassazione, con la sentenza n. 13162 del 2024, hanno affermato che gli esercenti attività d’impresa o professionale possono ottenere il rimborso IVA per lavori di ristrutturazione o manutenzione su immobili che non possiedono, ma che detengono tramite un diritto personale di godimento.
Iscriviti alla Newsletter per saperne di più!
Corte di Cassazione- Sez. Un. Civ.- sent. n. 13162 del 14-05-2024
La questione
L’Agenzia delle Entrate di Brescia aveva notificato a un contribuente, titolare di un’impresa individuale, un atto di recupero di un rimborso IVA per un importo di una somma ingente, oltre ad una sanzione. L’ente fiscale aveva sostenuto che il rimborso IVA fosse stato richiesto per lavori di ristrutturazione su beni non di proprietà del contribuente ma detenuti in locazione, fuori dai requisiti previsti dall’art. 30 del dPR 633/1972.
Il contribuente aveva contestato il provvedimento, e la Commissione Tributaria Provinciale di Brescia aveva avallato questa contestazione. In seguito, anche la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia aveva confermato la decisione.
Il motivo di ricorso
Con un unico motivo di ricorso, l’Agenzia delle Entrate aveva contestato la violazione degli artt. 5, comma 5, del d.lgs. 471/1997, 30, comma 3, del dPR 633/1972, e degli articoli 102 e 103 del TUIR. L’Agenzia sosteneva che la Commissione tributaria regionale avesse equiparato i presupposti per la detrazione e per il rimborso dell’IVA, affermando che le opere di ristrutturazione, pur riguardando beni strumentali all’attività imprenditoriale del contribuente, non fossero di sua proprietà ma detenute in locazione. L’approccio utilizzato dalla Commissione Tributaria Regionale, secondo l’Agenzia delle Entrate, poneva la situazione al di fuori della sfera di applicabilità dell’art. 30, comma 3, lett. c), del dPR 633/1972, che richiede il diritto al rimborso dell’IVA solo per beni ammortizzabili di cui il contribuente abbia la proprietà o altro diritto reale.
Il contrasto giurisprudenziale
I giudici delle Sezioni Unite Civili hanno precisato l’infondatezza della censura.
Il nucleo centrale della controversia risiede nella possibilità, per il soggetto passivo, di richiedere il rimborso dell’IVA versata per lavori su beni di proprietà di terzi, dei quali detiene la disponibilità, e se, per tale finalità, i criteri per la detrazione e il rimborso dell’imposta debbano essere considerati equivalenti.
In considerazione del contrasto giurisprudenziale esistente all’interno della Sezione Tributaria, la causa è stata sottoposta al Primo Presidente per una possibile assegnazione alle Sezioni Unite civili.
Sul punto, la Sezione semplice aveva rilevato un contrasto giurisprudenziale riguardo all’equivalenza dei presupposti per la detrazione e il rimborso dell’IVA, evidenziando la necessità di chiarire se tali presupposti siano sostanzialmente gli stessi, in particolare per l’IVA su beni di proprietà di terzi.
Alcune considerazioni sulle norme oggetto di discussione: l’articolo 30, commi 1-2 del dPR 633/1972, prevede che, se dalla dichiarazione annuale risulta un’eccedenza detraibile superiore all’imposta dovuta, il contribuente ha il diritto di riportare tale eccedenza nell’anno successivo o di richiedere il rimborso, in particolare per l’imposta relativa all’acquisto o all’importazione di beni ammortizzabili.
L’art. 183 della direttiva 2006/112/CEE, inoltre, consente agli Stati membri di scegliere tra il riporto dell’eccedenza e il rimborso.
Il contrasto, dunque, si pone in questi termini: la normativa interna può differenziare il trattamento della detrazione da quello del rimborso in termini sostanziali o solo procedurali?
La Sezione tributaria ha interpretato che i presupposti per detrazione e rimborso dell’IVA debbano essere considerati equivalenti, partendo dalla direttiva europea che consente agli Stati membri di regolare le modalità del rimborso senza alterarne la sostanza.
Infatti, la giurisprudenza della CGUE ha confermato che le normative nazionali devono rispettare i principi di effettività, equivalenza e neutralità dell’IVA: dunque, le modalità di esercizio del diritto al rimborso non devono compromettere la neutralità dell’imposta.
Un indirizzo restrittivo ha negato il rimborso per beni che non sono di proprietà del soggetto passivo, anche se strumentali all’attività d’impresa.
Un altro orientamento, al contrario, ha sostenuto che la disponibilità del bene, non necessariamente in proprietà, sia sufficiente per il diritto alla detrazione e al rimborso dell’IVA, in virtù del principio di neutralità, che impedisce al soggetto passivo di subire l’IVA come un consumatore finale.
Principio di diritto
Le Sezioni Unite hanno stabilito di seguire l’indirizzo che privilegia un’interpretazione conforme al diritto unionale: secondo la giurisprudenza consolidata europea e costituzionale, il principio di nutralità fiscale deve essere garantito, impedendo che l’IVA incida sui soggetti passivi come farebbe su un consumatore finale.
In particolare, la CGUE ha chiarito che le modalità di esercizio del diritto al rimborso dell’IVA devono rispettare i principi di proporzionalità ed effettività, senza mai compromettere il principio di neutralità ovvero che il rimborso deve essere garantito in modo che l’IVA non diventi un costo eccessivo per l’impresa.
Le Sezioni Unite Civili hanno, dunque, deciso che il diritto al rimborso dell’IVA deve essere riconosciuto anche per lavori di ristrutturazione o manutenzione su beni non di proprietà, ma detenuti in virtù di un diritto personale di godimento, purché tali beni siano strumentali all’attività del contribuente. L’interpretazione offerta dalle Sezioni Unite, dunque, è volta ad assicurare la conformità al diritto unionale e rafforzare il principio di neutralità fiscale.
Volume consigliato
Prova e onere probatorio nel nuovo processo tributario
Il presente volume ha l’obiettivo di rendere accessibile agli operatori del diritto tributario il regime di ricerca e formazione della prova e della suddivisione dell’onere probatorio nell’ambito del processo.
L'opera è aggiornata alle ultime novità legislative in tema di contenzioso tributario e Statuto del contribuente, accertamento tributario e concordato preventivo biennale, fino alle recenti Risposte del MEF in occasione dei quesiti di Telefisco.
Il testo è suddiviso in tre parti: la prima approfondisce le nozioni di procedimento, processo e prova prima della riforma del processo tributario; nella seconda, oltre ad affrontare l’impatto sul giudizio tributario dei nuovi istituti introdotti dalla legge di riforma, si analizza quali siano i mezzi di prova ammessi, quali quelli esclusi e come circoli la prova tra i processi penale, civile e tributario, anche alla luce dei decreti attuativi della Riforma fiscale (Legge delega 111/2023).
La terza parte approfondisce i primi arresti giurisprudenziali, sia di merito, che di legittimità, con uno sguardo alla recente Sentenza dell’11 gennaio 2024 della CGUE in tema di onere della prova e di primato del diritto europeo.
Flavio Carlino
Avvocato, Dottore Commercialista, Revisore Legale e Giornalista Pubblicista. Founder dello Studio legale-tributario Carlino dal 1991, ha un’esperienza ultratrentennale nel campo della consulenza nel settore tributario. Nel 2022 ha fondato l’Associazione Italiana Avvocati Commercialisti (A.I.A.C.), di cui è attualmente Presidente, ed ha creato una rete di professionisti con 20 sedi su tutto il territorio nazionale. CTU e perito presso il Tribunale di Lecce, è difensore tributario di enti pubblici e privati.
