Notifica all’estero dell’avviso di accertamento: presupposti di legittimità

in Giuricivile, 2019, 1 (ISSN 2532-201X), nota a CTR Valle D'Aosta, sent. n. 21 del 15/10/2018

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Non è legittima la notifica diretta al contribuente residente all’estero ed iscritto all’AIRE effettuata a mezzo del Servizio postale dello Stato estero di residenza qualora le indicazioni desumibili dalle relate di tale Servizio postale non consentano di trarre le informazioni previste dalla Legge nr. 890 del 1982 sulle notificazioni a mezzo posta di atti giudiziari.

Ciò è quanto ha stabilito la Commissione Tributaria Regionale della Valle d’Aosta con la sentenza nr. 21 del 15 ottobre 2018, inserendosi nel solco già tracciato dalla VI Sezione Civile della Suprema Corte con l’ordinanza nr. 2047 del 2016 e la sentenza nr. 6242 del 2017.

Il caso di specie

Il Giudice Tributario di primo grado di sede ad Aosta, aveva dichiarato, con la sentenza nr. 28 del 2017, la nullità della notificazione di un avviso di accertamento nei confronti di un soggetto, residente nel territorio francese e regolarmente iscritto all’A.I.R.E.,[1] eseguita a mezzo deposito presso la casa comunale di La Thuile.

In secondo grado di giudizio l’Amministrazione Finanziaria ha proposto ricorso adducendo ad una ulteriore notifica eseguita direttamente all’indirizzo francese del destinatario dell’accertamento.

Di contro il convenuto ha evidenziato l’illegittimità di tale ulteriore forma di notificazione nei termini di seguito riportati:

  • presenza di etichette apposte dal sistema postale d’oltralpe sulla busta contenente l’avviso di accertamento che hanno comportato la totale copertura dell’indirizzo del cittadino;
  • indicazione sulle predette etichette unicamente dell’impossibilità di consegnare a mani la missiva nonché del fatto che la stessa non sia stata reclamata, senza che siano ivi riportate le motivazioni che hanno comportato la mancata notifica ovvero ulteriori dati, quali ad esempio la data dell’avvenuto tentativo;
  • assenza di “ogni riferimento ad avvisi di giacenza della raccomandata indirizzati al destinatario”.

Normativa e giurisprudenza

Le disposizioni in tema di notificazione sono da ricercarsi, per ciò che attiene gli aspetti generali, negli articoli 137 e seguenti[2] del Codice di Procedura Civile, con specifico riferimento invece agli atti di natura tributaria, la norma cui far riferimento diviene l’articolo 60 del D.P.R. nr. 600 del 1973.

In relazione alla circostanza in cui il contribuente non abbia la residenza nel territorio dello Stato,[3] si avrà riguardo della disposizione ex lett. e-bis) del primo comma di detto articolo, secondo cui: “[…] salvo il caso di consegna dell’atto di avviso in mani proprie, la notificazione degli avvisi o degli atti è eseguita mediante spedizione a mezzo di lettera raccomandata con avviso di ricevimento”.

La Legge nr. 890 del 1982,[4] opportunamente modificata dalla Legge nr. 146 del 1998[5] e dalla Legge nr. 80 del 2005,[6] all’articolo 14 ha statuito che “La notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere notificati al contribuente deve avvenire con l’impiego di plico sigillato e può eseguirsi a mezzo della posta direttamente dagli uffici finanziari, nonché, ove ciò risulti impossibile, a cura degli ufficiali giudiziari, dei messi comunali ovvero dei messi speciali autorizzati dall’Amministrazione finanziaria, secondo le modalità previste dalla presente legge.

In ragione della concessione, altresì agli Uffici Finanziari, della facoltà di provvedere direttamente alla notifica degli atti tributari ai contribuenti, anche senza l’intermediazione di ufficiali giudiziari, le sentenze nr. 15284 del 2008 e nr. 17598 del 2010 della Corte di Cassazione hanno ribadito come tale attività debba essere regolamentata non tanto dalle disposizioni della predetta L. nr. 890/92, quanto piuttosto dalle “norme concernenti il servizio posta ordinario”.

Le condizioni generali del servizio postale universale sono state regolamentate con il Decreto 1 ottobre 2008 del Ministero dello Sviluppo Economico ove, agli articoli 24 e 25,[7] è stabilito come gli invii postali che, per una serie di motivazioni ivi riportate (fra cui si annovera l’assenza del destinatario o di altra persona abilitata al ritiro), non possono essere recapitati all’indirizzo indicato saranno conservati presso l’ufficio postale di distribuzione in giacenza per un periodo di dieci giorni per gli invii semplici ovvero di trenta giorni per gli “invii a firma” (in tale categoria sono da inquadrarsi le raccomandate) nel corso del quale potranno ancora essere ritirati.

La Suprema Corte, sulla scorta di tali premesse, con l’ordinanza nr. 2047 del 2016, effettua un necessario “bilanciamento tra l’interesse del notificante e quello del notificatario”.

Da un lato, di fatti, il Giudice nomofilattico, ha rilevato come nessun cenno venga fatto, nelle disposizioni sopra richiamate, ad un differente ed ulteriore momento in cui si debba ritenere pervenuto al destinatario un atto depositato in giacenza (quale può essere proprio il momento del rilascio del cd. avviso di giacenza), sottolineando, fra l’altro, l’impossibilità di adottare, per analogia, quanto stabilito in tema di comunicazioni degli atti negoziali unilaterali, attesa la diversa natura delle notificazioni. Peraltro è stato osservato come, l’attribuire rilevanza, al fine del decorrere dei termini per l’impugnazione degli atti impositivi, ad un atto, quale è l’avviso di giacenza, in relazione a cui si ha la certezza che il destinatario non ne sia venuto a conoscenza, elemento questo intrinseco con la natura stessa dell’avviso di giacenza, pare contraddire palesemente tanto il principio costituzionalmente garantito del diritto alla difesa[8] quanto il connesso principio della pubblicità e conoscenza degli atti, ai sensi dell’articolo 6 dello Statuto dei diritti del contribuente.[9]

Dall’altro lato tuttavia non si è ritenuta opportuna, in quanto considerata eccessivamente gravosa per l’interesse del notificante, la soluzione secondo cui il dies a quo per la decorrenza dei suddetti termini di impugnazione sarebbe dovuto coincidere con la notifica del ritiro dell’atto presso l’ufficio postale, rimettendo tale scelta al libero arbitrio del destinatario del provvedimento.[10]

Al fine di rispettare il succitato bilanciamento degli interessi fra notificante e notificatario pertanto, la Suprema Corte ha ritenuto opportuno affidarsi, con specifico riferimento al tema della decorrenza dei termini di impugnazione, al principio sancito dalla Legge nr. 890 del 1982 ove, all’articolo 8, comma 4 è sancito che: “La notificazione si ha per eseguita decorsi dieci giorni dalla data di spedizione della lettera raccomandata […] ovvero dalla data del ritiro del piego, se anteriore”. Tuttavia, non essendo prevista, dal predetto Decreto del MISE, la spedizione di detta raccomandata, il principio in parola può, a ben vedere, veder traslato il perno temporale dalla raccomandata al già citato avviso di giacenza, cosicché il principio comporterebbe l’avvenuta notifica al decorrere di dieci giorni dalla data del rilascio dell’avviso di giacenza, ovvero dalla data del ritiro del piego, se anteriore.

Altresì la sentenza della Corte di Cassazione – Sezione VI, nr. 6242 del 10 marzo 2017, ribadisce la rilevanza della cd. CAD (comunicazione di avvenuto deposito) contenente l’avviso della tentata notifica.

Ai sensi del comma 4, dell’articolo 8, L. 890 del 1982 tale CAD deve riportare:

  • l’indicazione del soggetto che ha richiesto la notifica;
  • la data e l’indirizzo del deposito;
  • l’espresso invito al destinatario di provvedere al ricevimento mediante ritiro nel termine di sei mesi con il contestuale avvertimento del fatto che la notificazione si ha comunque per eseguita trascorsi dieci giorni dalla data di spedizione della stessa.

La decisione della CTR Valle d’Aosta

Alla luce della giurisprudenza della Suprema Corte in materia ed in ragione:

  • della carenza, nel caso preso ad esame, di informazioni essenziali quali le motivazioni dell’impossibilità di eseguire la notifica direttamente nelle mani del destinatario, dello specifico riferimento temporale in cui sarebbe avvenuto tale tentativo ovvero la mancanza di avvisi di giacenza idonei ad attuare il principio della necessaria conoscenza degli atti da parte dei destinatari di provvedimenti di natura tributaria;
  • della sussistenza di analoghe disposizioni inerenti le modalità di notifica altresì nello Stato estero ove il contribuente risiede (nel caso di specie la Francia),

la Commissione Tributaria Regionale della Valle d’Aosta ha statuito l’illegittimità della notifica avvenuta in detti termini.

È stato pertanto ribadito, anche con riferimento all’esecuzione in territorio straniero, il generale principio in tema di notificazione eseguita direttamente dall’Amministrazione Finanziaria, a mezzo servizio postale, nei casi di impossibilità della consegna nelle mani del destinatario, secondo cui deve aversi riguardo, ai fini della decorrenza dei termini di impugnazione, della sola data di rilascio della Comunicazione di Avvenuto Deposito, con la conseguenza che le analoghe e corrispondenti relate del servizio postale dello Stato estero ove il contribuente risiede, devono obbligatoriamente riportare tutte le informazioni previste dalla normativa nazionale, ritenute indispensabili per perfezionare il procedimento di notifica.


[1] Anagrafe Italiani Residenti all’Estero, cui, ai sensi della Legge nr. 470/1988, art. 2, deve obbligatoriamente iscriversi il cittadino italiano:

  • che trasferisce la propria residenza da un Comune italiano all’estero (per un periodo superiore a 12 mesi, come chiarito all’articolo 1);
  • nato e residente all’estero, il cui atto di nascita è trascritto in Italia e la cui cittadinanza è stata accertata dal competente ufficio consolare di residenza;
  • la cui residenza all’estero è stata giudizialmente dichiarata;

nonché il cittadino straniero che acquisisce la cittadinanza italiana, continuando a risiedere fuori dai confini del territorio nazionale.

[2] Avendo particolare riguardo dell’articolo 142 in relazione alle notifiche all’estero.

[3] A condizione che:

  • l’iscrizione all’A.I.R.E. sia avvenuta da più di 60 giorni (in caso contrario la notifica è correttamente eseguita in Italia);
  • che il contribuente abbia provveduto a comunicare all’Amministrazione Finanziaria il proprio indirizzo estero (se ciò non avviene si rende nuovamente applicabile la disposizione generale ex art. 142 C.P.C.).

[4] Recante disposizioni in tema di “Notificazioni di atti a mezzo posta e di comunicazioni a mezzo posta connesse con la notificazione di atti giudiziari”.

[5] Concernente “Disposizioni per la semplificazione e la razionalizzazione del sistema tributario e per il funzionamento dell’Amministrazione finanziaria, nonché disposizioni varie di carattere finanziario”.

[6]Conversione in legge, con modificazioni, del decreto-legge 14 marzo 2005, n. 35, recante disposizioni urgenti nell’ambito del Piano di azione per lo sviluppo economico, sociale e territoriale. Deleghe al Governo per la modifica del codice di procedura civile in materia di processo di cassazione e di arbitrato nonché per la riforma organica della disciplina delle procedure concorsuali”.

[7] Rubricati rispettivamente “Distribuzione nell’ufficio postale” e “Termini di giacenza”.

[8] Ex art. 24 Cost. “Tutti possono agire in giudizio per la tutela dei propri diritti e interessi legittimi. La difesa è un diritto inviolabile in ogni stato e grado del procedimento […]”.

[9]L’amministrazione finanziaria deve assicurare l’effettiva conoscenza da parte del contribuente degli atti a lui destinati […]”.

[10] Con il rischio, portando all’estremo tale logica, financo di consentire al destinatario di bloccare l’iter procedurale semplicemente non recandosi presso l’ufficio postale per ritirare l’atto.

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Ispettore della Guardia di Finanza al Nucleo di Polizia Economico-Finanziaria di Piacenza. Laureato in Economia Aziendale, Direzione Amministrativa e Professione presso l'Università degli Studi di Bergamo con tesi in Diritto Commerciale Avanzato su “L’informazione ed il diritto dei mercati finanziari: l’abuso di informazioni privilegiate”.

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