Verifiche fiscali, controlli e sanzioni comminabili

11 Marzo 2025

Decorsi i termini previsti dalla legge per adempiere agli obblighi dichiarativi prende avvio la fase di controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria, esercitata attraverso l’esplicazione di poteri tipizzati. Invero, l’attività dell’Amministrazione finanziaria non si esaurisce nel controllo della determinazione del presupposto, estendendosi, rispettivamente: all’esame di tuti gli adempimenti formali/strumentali connessi al verificarsi del presupposto; alla prevenzione/vigilanza del sistema di partecipazione tributaria; alle attività conoscitive finalizzate alla migliore conoscenza della realtà economica.

Indice degli argomenti

Consiglio: il Codice Tributario 2025 è uno strumento essenziale per i professionisti del settore fiscale perché raccoglie e aggiorna tutta la normativa più recente, integrando le novità della riforma fiscale e della Legge di Bilancio 2025.

Codice Tributario 2025

Il volume è aggiornato a: D.Lgs. 41/2024 (riordino del settore dei giochi); D.Lgs. 87/2024 (revisione del sistema sanzionatorio tributario); D.Lgs. 108/2024 (adempimento collaborativo e concordato preventivo biennale); D.Lgs. 110/2024 (riordino del sistema nazionale della riscossione); D.Lgs. 139/2024 (imposta di registro, imposta sulle successioni e donazioni, imposta di bollo e altri tributi indiretti diversi dall’IVA); D.Lgs. 141/2024 (revisione accise, imposte indirette sulla produzione e sui consumi); D.Lgs. 173/2024 (testo unico sanzioni tributarie amministrative e penali); D.Lgs. 174/2024 (testo unico dei tributi erariali minori); D.Lgs. 175/2024 (testo unico della giustizia tributaria); D.Lgs. 180/2024 (aliquote dell’imposta sul valore aggiunto); D.Lgs. 192/2024 (revisione del regime impositivo dei redditi: IRPEF-IRES); L. 207/2024 (legge di bilancio 2025) e riporta:
Parte I: Disciplina di rilievo sovranazionale
Parte II: Imposte dirette (Testo Unico, Norme complementari)
Parte III: Imposte indirette (IVA, Norme complementari IVA, Imposta di registro, Imposte ipotecarie e catastali, Imposta di bollo, Imposta sulle successioni e donazioni, Tassa sulle concessioni governative, Web tax)
Parte IV: Tributi locali e regionali
Parte V: Imposte straordinarie
Parte VI: Diritti del contribuente e interpello
Parte VII: Anagrafe tributaria e codice fiscale
Parte VIII: Accertamento
Parte IX: Riscossione
Parte X: Agevolazioni fiscali
Parte XI: Sanzioni amministrative e penali
Parte XII: Contenzioso
Parte XIII: Riforma fiscale (Riforma del 2014, Riforma del 2024)
Parte XIV: Novità normative
Parte XV: Testi Unici
Chiude il volume l’indice cronologico

Luigi Tramontano
Giurista, già docente a contratto presso la Scuola di Polizia economico-finanziaria della Guardia di Finanza è autore di numerosissime pubblicazioni giuridiche ed esperto di tecnica legislativa, curatore di prestigiose banche dati legislative e direttore scientifico di corsi accreditati di preparazione per l’esame di abilitazione alla professione forense.

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Luigi Tramontano, 2025, Maggioli Editore

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I soggetti addetti alle verifiche fiscali

Secondo quanto previsto dalla disciplina nazionale i controlli fiscali vengono eseguiti, principalmente, dall’Agenzia delle Entrate e dalla Guardia di Finanza; e mentre le competenze della GdF terminano con la conclusione delle verifiche fiscali, di contro, l’emanazione dell’avviso di accertamento, nonché la gestione dell’eventuale contenzioso, sono attribuite alla competenza esclusiva dell’Ufficio.

Nel dettaglio, in relazione ad entrambi i soggetti, è possibile procedere alla definizione delle differenti funzioni sulla base dell’altrettanto diverso esercizio della competenza territoriale.

Le attribuzioni delle dislocazioni dell’Agenzia delle Entrate sono così suddivise:

le Direzioni Provinciali effettuano i controlli ed emettono gli avvisi;
gli Uffici territoriali effettuano rimborsi, liquidazioni e controlli formali delle dichiarazioni presentate.

È importante precisare che in entrambi i casi la competenza territoriale è attribuita in base al domicilio fiscale del contribuente al momento della presentazione della dichiarazione, a nulla rilevando il diverso domicilio al momento della rettifica.

In ogni caso, come ribadito a più riprese dal Supremo Collegio, il difetto di competenza condurrà all’inesistenza dell’atto (e non alla nullità), con conseguente rilevabilità d’ufficio ed insanabilità del vizio.

Gli accessi e le verifiche posti in essere dalla Guardia di Finanza, invece, non sono soggetti alle limitazioni di competenza previste per l’Agenzia delle Entrate.

Ne deriva, che gli elementi acquisiti sono utilizzabili anche se provenienti da reparti situati in località diverse dalla sede dell’Ufficio competente sul rapporto di imposta.

I poteri di controllo dell’Amministrazione finanziaria

All’Amministrazione finanziaria (Agenzie e GdF) è attribuito il potere di:

controllare le dichiarazioni dei contribuenti e dei sostituti di imposta;
vigilare sulla corretta tenuta delle scritture contabili e sugli altri obblighi imposti ai contribuenti dalla legge;
accertare le maggiori imposte e irrogare le sanzioni pecuniarie previste dalla legge;
notiziare l’Autorità giudiziaria qualora si ravvisino gli estremi di reato.

A loro volta, i controlli possono essere espletati mediante:

indagini da parte degli organi di controllo sul luogo di esercizio dell’attività o presso l’abitazione del contribuente;
richieste al contribuente o a terzi di esibizione di documenti e/o informazioni;
inviti a comparire di persona o a mezzo di rappresentante per fornire dati ed informazioni utili all’attività accertativa;
l’invio di questionari relativi afferenti a dati/notizie di carattere specifico.

Le diverse fasi della verifica

Ciò premesso, le fasi in cui si esplica l’attività di verifica si sostanziano nella suddivisione di seguito esaminata.

Selezione dei contribuenti da verificare

Con apposite metodologie di controllo ed attraverso circolari annuali, L’amministrazione finanziaria delinea le linee guida per l’azione di contrasto agli illeciti tributari selezionando i contribuenti da verificare in base: alla dimensione; alla tipologia di controllo da effettuare; alla violazione ipotizzata (elusione – evasione fiscale – dichiarazione fraudolenta ecc.).
Tra i soggetti selezionati, inoltre, si tiene conto di coloro che: hanno evidenziato perdite per più annualità consecutive; hanno dichiarato componenti di ammontare significativo nella categoria reddituale dei “costi residuali”, ovvero hanno presentato Isa con valori degli indicatori anomali.
L’analisi svolta ai fini della selezione dei contribuenti da verificare involge un lasso di tempo di 5 anni, necessario al fine di: valutare se nei confronti del medesimo soggetto sono state già eseguite precedenti attività istruttorie; valutare l’opportunità di predisporre l’accesso o il controllo d’ufficio; acquisire le informazioni sull’evoluzione storica del fatturato e dei redditi dichiarati.

L’accesso

Al fine di effettuare ispezioni, controlli e verifiche ritenute necessarie per la repressione delle condotte evasive e delle altre violazioni, l’Amministrazione finanziaria può accedere presso i locali adibiti all’esercizio di determinate attività (commerciali, agricole, artistiche, professionali ex 52 DPR n. 633/1972 e 33 DPR n. 600/1973).
L’accesso ha la finalità di ricercare documenti o circostanze da cui reperire indizi o prove di evasione. Data l’invasività deve essere previamente autorizzato dall’organo gerarchicamente superiore ai verificatori, escludendo ogni forma di arbitrio in contrasto con le garanzie costituzionali.

La disciplina, infine, riconosce solo 3 forme esecutive di accesso:

l’accesso presso la sede – In questo caso è previsto che i verificatori siano muniti di apposita autorizzazione rilasciata dal capo dell’Ufficio da cui dipendono, nella quale deve essere indicato lo scopo dell’attività, senza la sussistenza di gravi indizi di evasione. Ancora, se l’accesso è eseguito nella sede di svolgimento dell’attività non è necessaria la presenza del legale rappresentante, potendo lo stesso essere rappresentato da un terzo; per converso, se l’accesso viene effettuato nei locali destinati all’esercizio di arti o professioni, è richiesta la presenza del titolare dello studio o di un suo delegato munito di apposita delega scritta. Le operazioni di verifica effettuate in violazione delle presenti disposizioni costituiscono vizi che determinano l’illegittimità degli atti di accertamento successivamente emanati.
l’accesso presso l’abitazione – I verificatori che intendono accedere presso l’abitazione del contribuente devono munirsi anche di specifica autorizzazione del Procuratore della Repubblica, motivata dalla sussistenza di gravi indizi espressione di violazioni delle norme tributarie e dalla contestuale necessità di reperire documenti contabili probanti le contestazioni opposte.
l’accesso in locali ad uso promiscuo – Infine, anche questa forma di accesso deve essere sorretta dal previo rilascio di una autorizzazione da parte del Procuratore della Repubblica senza che sia necessaria, tuttavia, la contestuale sussistenza dei gravi indizi di evasione.

Le ispezioni

Al fine di eseguire le ispezioni documentali, i verificatori effettuano delle ricerche che si sostanziano in una serie di attività volte al reperimento degli elementi probatori.
L’acquisizione della documentazione, a sua volta, può esplicarsi attraverso: la spontanea esibizione da parte del contribuente; l’autonoma attività dei verificatori, anche contro la volontà del contribuente; ed infine, il rinvenimento casuale di elementi necessari a sostenere le contestazioni da parte dell’Amministrazione finanziaria.

L’apertura coattiva di borse, casseforti e l’accesso al server, pc e mail

A prescindere dall’eventuale opposizione del contribuente, è sempre richiesta l’autorizzazione specifica del Procuratore della Repubblica, senza la necessità di invocare la sussistenza dei gravi indizi di colpevolezza, per procedere durante lo svolgimento dell’accesso a: perquisizioni personali; apertura coattiva di pieghi sigillati, casseforti, borse, mobili, ripostigli e simili; copia del contenuto di portatili, chiavi USB e memorie esterne; ed infine, esame di documenti e richiesta di informazioni rispetto ai quali viene eccepito il segreto professionale.

È importante precisare che l’autorizzazione è necessaria solo per il compimento “coattivo” delle predette attività, risultando irrilevante se le medesime si svolgono con la piena collaborazione del contribuente e, dunque, attraverso il suo consenso.

Sanzioni

In caso di rifiuto di esibizione o resa di dichiarazioni false in sede di accesso, è prevista l’irrogazione di una sanzione pecuniaria da 1.000 a 8.000 euro nei confronti di chi “ nel corso degli accessi eseguiti ai fini dell’accertamento in tema di imposte dirette e di imposta sul valore aggiunto […] rifiuta di esibire o dichiara di non possedere o comunque sottrae all’ispezione e alla verifica i documenti, i registri e le scritture […] anche non obbligatori, dei quali risulti con certezza l’esistenza” – 9, comma 2, D. lgs. n. 471/1997.

In ogni caso, aldilà della repressione tributaria, in caso di esibizione o trasmissione di documenti falsi o non rispondenti al vero (in tutto o in parte), tale condotta assume rilevanza penale alla stregua dei delitti di falso.

Sono, inoltre punite con l’irrogazione di una sanzione pecuniaria da 250 a 2.000 euro: la mancata restituzione dei questionari inviati al contribuente o a terzi nell’esercizio dei poteri di verifica e di accertamento in materia di imposte sui redditi e Iva, ovvero la loro restituzione con risposte incomplete e/o non veritiere; l’inottemperanza all’invito a comparire ed a qualsiasi richiesta posta in essere dagli Uffici o dalla Guardia di Finanza nell’esercizio dei poteri loro conferiti.